Амортизация основных средств: налогообложение прибыли

Срок полезного использования и амортизационные группы основных средств

В зависимости от срока полезного использования основных средств имущество распределяют по амортизационным группам (см. таблицу). В налоговом учёте применяют группировку, предусмотренную НК РФ, а установка периода амортизации в бухгалтерии с ней чаще всего совпадает.

Полная классификация основных средств по сроку полезной эксплуатации содержится в Постановлении Правительства от 1 января 2002 года, с момента издания которого периодически происходят дополнение и исключение тех или иных имущественных объектов. Приведём примерный перечень объектов амортизационных групп в соответствии с действующей редакцией документа.

Срок амортизации для имущества, не подпадающего под классификацию, определяется предприятием самостоятельно при постановке на баланс, исходя из предполагаемого времени, в течение которого объект будет приносить хозяйственную выгоду. При установке организация может руководствоваться такими факторами, как интенсивность использования имущества, влияние агрессивных факторов внешней среды, которые могут ускорить физический износ. По мере эксплуатации материальных средств этот срок может пересматриваться, например, если произошло улучшение технического состояния за счёт модернизации, реконструкции.

Начисление амортизации зданий в налоговом учете

В налоговом законодательстве предусматриваются два способа расчета амортизации зданий:

1. Линейный – амортизация рассчитывается равномерно и отдельно за каждым объектом. Независимо от учетной политики организации, для зданий его необходимо применять обязательно. Основой начисления выступает их начальная стоимость.
2. Нелинейный.

Линейный способ описан выше (пример №1).

При применении нелинейного метода:

1. Сумму амортизации следует рассчитывать по комплексу зданий, а не по каждому в отдельности.
2. За основу берется, остаточная стоимость ОС, а не первоначальная. Их суммарная оценка ежемесячно уменьшается на начисленный размер износа.

Амортизационные отчисления (А) определяется так:

А = Со · На, где:

Со – остаточная стоимость комплекса зданий;

На – норма амортизации.

Размер последней составляет:

Пример № 2. Суммарная остаточная стоимость зданий седьмой группы составляет на первое число года 15 млн. руб. Для 7-ой группы ОС норма амортизации – 1,3%.

Рассчитаем сумму амортизации:

• Январь 15 000 000 · 1,3/100 = 195 тыс. руб.
• Февраль (15 000 000 – 195 0000) · 1,3/100 = 14 805 000 · 1,3/100 = 192 465
• Март (14 805 – 192 465) · 1,3/100 = 14 612 535 · 1,3/100 = 189 963

Остаточная стоимость группы зданий на начало второго квартала составит:

14 612 535 – 189 963 = 14 422 572 руб.

Дальнейший расчет проводится точно так же.

Нелинейным способом стоимость зданий списывается намного быстрее, чем линейным. Сумма составит 35-40% уже за первый год эксплуатации активов.

Амортизация ОС при выбытии при продаже, реорганизации

Выбытие имущества осуществляется при продаже на сторону, реорганизации предприятия, списании в связи с утратой свойств. При выбытии имущества в связи с продажей суммы в виде недоначисленной амортизации включаются в состав прочих расходов предприятия.

Пример операций при выбытии имущества вследствие продажи

Предприятие заключило договор о продаже техники первоначальной стоимостью 138 300 рублей. На момент оформления продажи ОС имеет начисленную линейно амортизацию в размере 25 500 рублей. В учете предприятия:

1. Отражено списание первоначальной стоимости техники: Дт 01/ 9 Кт 01/1 на сумму 138 300 рублей;
2. Произведено списание амортизации: Дт 02 Кт 01/9 на сумму 25 500 рублей;
3. Учтена в расходах остаточная стоимость: Дт 91/2 Кт 01/9 на сумму 112 800 рублей.

Амортизация имущества при проведении структурного изменения организации имеет особенности:

• При проведении реорганизации на предприятии амортизация начисляется в месяце структурного изменения;
• После передачи ОС начало отчислений осуществляется правопреемником с месяца, следующего за регистрацией реорганизации;
• При ликвидации предприятия недоначисленная амортизация включается в состав внереализационных расходов при линейном методе начисления;
• В случае использования ликвидируемой организации нелинейного способа остаток суммы списывается в установленном ранее порядке в составе группы.

Варианты расчета

Предприятие может выбрать наиболее подходящий для себя способ начисления амортизации.

Всего существует 4 метода:

1. Линейный. Он наиболее распространён из-за простоты расчётов. Его суть состоит в том, что каждый год на готовую продукцию переносится одинаковая часть стоимости фондов.
2. Способ уменьшаемого остатка. Это метод также применяется довольно часто. Он заключается в том, что каждый год сумма отчислений снижается. Её объём определяется по специальной формуле.
3. Пропорционально объёму произведённой продукции. Этот способ довольно специфичен. Его применение ограничено оборудованием, использование которого неравномерно. С помощью данного метода организации фиксируют в учёте реальную величину износа.
4. По сумме чисел лет полезного использования. Он аналогичен расчёту уменьшаемого остатка, но позволяет списать все затраты на приобретение оборудования.

Налоговое законодательство отличается от бухгалтерского. В НК разрешено использовать только 2 метода:

1. Линейный. Он полностью аналогичен одноимённому способу в бухгалтерском учёте.
2. Нелинейный. Тождественен методу уменьшаемого остатка.

Учет имущества после окончания договора лизинга

Основное средство может быть учтено на балансе у лизингодателя или лизингополучателя. Если по договору предмет учитывался у лизингодателя, по передача его осуществляется по выкупной стоимости. Объект учитывается в составе ОС при превышении стоимости 100 тысяч рублей. В противном случае осуществляется единовременное списание суммы в составе расходов.

При учете ОС у лизингополучателя после окончания договора остаток суммы в виде выкупной стоимости списывается в составе расходов. Продолжение начисления амортизации приведет к признанию расходов экономически неоправданными.

Срок полезного использования

В зависимости от того, какой определяется периодичность полезного применения для средств, отнесенных к разряду основных, их можно поделить на несколько категорий

При налогообложении принимается во внимание группы, которые отражены в Налоговом кодексе. Чаще всего установление периода для амортизации имеет совпадения с такими категориями

Группы по периодам использования:

1. В первую группу входит имущество, которым фирма пользуется на протяжении короткого времени, это указывает на применения в течение 12-24 месяцев.
2. Затем отражаются активы, используемые в течение пары-тройки лет. В данном случае учитывается срок включительно с 24 до 36 месяцев.
3. Следующая категория отражает имущество, применяемое в течение трех-пяти лет.
4. Активы, используемые на протяжении 5-7 лет.
5. Имущество, которым фирма пользуется в течение семи – десяти лет.

Если имущество не относится к классификации, то период использования определяется фирмой по собственному усмотрению. Это происходит в момент, когда актив ставится на баланс. Учитывается срок, на протяжении которого имущество будет приносить выгоду для предприятия.

При определении срока нужно принимать во внимание:

• интенсивность применения;
• воздействия факторов агрессивного значения (они сказываются на скорости физического износа).

В зависимости от того, насколько износились средства, допускается пересмотр указанного срока. К примеру, может быть произведена модернизация оборудования или его реконструировали. В этом случае рассматриваемый показатель использования может увеличиваться.

Допускается приостанавливать сроки начисления амортизации. Это происходит:

• когда производится модернизация или реконструкция – тогда остановка сроков возможна на год;
• в условиях консервации остановить срок могут не больше, чем на 3 месяца.

Когда имущество вводится в использование фирмой, начинается течение сроков. Это связано с тем, что активы могут изнашиваться только при условии участия в рабочем процессе.

Методы начисления в амортизации

Есть четыре метода начисления амортизации на основных фондах:

• линейный метод;
• метод уменьшенного отдыха;
• метод списания со счета стоимости на сумме чисел лет полезного обслуживания;
• метод списания со счета стоимости это пропорционально объему выпущенных продуктов (работы).

Определяя обесценивание возможно использовать любой из этих методов. С этой целью все основные фонды делятся на однородные группы, у которых есть общие знаки. Например, здания, компьютеры, транспорт, мебель, и т.д.

На основных фондах одной группы возможно использовать только один из перечисленных методов.

Выбранный метод применен в течение всего срока службы (полезное использование) главных средств.

Полезному обслуживанию основных фондов для налогообложения прибыли дают в Классификации основных фондов, включенных в группы обесценивания (это одобрено резолюцией правительства Российской Федерации от 1 января 2002 N 1). Указанная Классификация может использоваться также для бухгалтерского учета.

Если в Классификации полезное обслуживание для этого или что главное средство не определено, возможно установить его независимо переход:

• из ожидаемого условия использования объекта;
• от ожидаемого физического изнашивания, которое зависит от рабочего режима (количество изменений), естественные условия и влияние враждебного окружения, и также система запланированного профилактического обслуживания;
• от стандартных и юридических и других ограничений срока службы объекта, определенного в технической документации на нем.

Линейный метод

Линейный метод принимает однородное обвинение обесценивания во время всего полезного обслуживания главных средств.

Метод уменьшенного отдыха

Заряжая обесценивание этим методом ежегодная норма обесценивания определена, а также в линейном пути. Однако, обвинение обесценивания сделано, продолжившись не из начальной буквы, и из остаточной стоимости главных средств в течение начала каждого финансового года.

Метод списания со счета стоимости на сумме чисел лет полезного обслуживания

Когда использование этого обвинения в методе обесценивания сделано происхождением начальной стоимости машины на формуле:

Сумма ежегодного обесценивания заряжает = (Число лет, которые оставались до конца срока службы объекта основных фондов): (Сумма чисел всех лет полезного обслуживания объекта основных фондов) x (Начальная стоимость проекта основных фондов).

В этом методе обесценивание является заряженным происхождением количества выпущенных продуктов (объем законченной работы, предоставленных услуг) с использованием этого или что главный означает.

Обвинение обесценивания на основных фондах, которые были в эксплуатации первоначальной стоимости основных фондов, которые были в действии (например, подержанный компьютер или автомобиль), регулярно определяется. Включайте все расходы, связанные с покупкой в нем (договорная цена главных средств, расходы по его доставке и установке, и т.д.).

Сумма обесценивания на этом основном означает, что бывший владелец в бухгалтерском учете устойчивого покупателя не отражен. Однако, его полезное обслуживание будет меньше.

Это окупается так: Полезное обслуживание подержанного основного имеет в виду = Полезное обслуживание новых главных средств – Срок фактической эксплуатации главных средств бывшим владельцем.

Полезное обслуживание нового объекта должно быть определено Классификацией основных фондов, включенных в группы обесценивания (это одобрено резолюцией правительства Российской Федерации от 1 января 2002 N 1).

Бывший владелец должен определить срок фактической деятельности главных фондов в документах для проданных главных средств.

Начисление обесценивания на повторно активированных основных фондах

На основных фондах, которые сохранены больше трех месяцев, которые не заряжено обесценивание. После обезжиривания объекта заряжают обесценивание в прежнем заказе. Однако, условие использования такого основного означает потребности быть увеличенными периодом сохранения.

Обесценивание начисления на восстановленных или модернизированных основных фондах

Если объект основных фондов был восстановлен или модернизирован, то срок его полезного использования может быть увеличен. Однако, это не должно превышать те условия, которые установлены для группы обесценивания, которая включала главные средства.

Мы коротко рассмотрели что такое нормы амортизации: методы начисления  в амортизации, определение расчета амортизации, амортизация для построек и сооружений, исключения из основных фондов, правила амортизации, какие основные фонды могут обесцениться. Оставляйте свои дополнения и комментарии к статье.

Новое в амортизации

С 1 января 2006 г. действует новое положение (введено Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ) о том, что подлежат амортизации капитальные вложения в форме неотделимых улучшений в предоставленные в аренду объекты ОС, произведенных арендатором с согласия арендодателя.

Кроме того, в ст. 256 НК РФ Закон N 58-ФЗ внес положение о том, что организации в течение срока действия инвестиционного соглашения или концессионного соглашения амортизируют имущество, полученное от собственника в соответствии с законодательством РФ об инвестиционных соглашениях в сфере коммунальных услуг или о концессионных соглашениях. Для применения этой нормы необходимо отметить два принципиальных положения:

1. В настоящее время законодательство РФ об инвестиционных соглашениях в сфере деятельности по оказанию коммунальных услуг не принято.
2. Концессионная деятельность в РФ регулируется Федеральным законом от 21.07.2005 N 115-ФЗ. В соответствии с п. 1 ст. 3 этого Закона по концессионному соглашению одна сторона (концессионер) обязуется за свой счет создать и (или) реконструировать определенное этим соглашением недвижимое имущество (объект), право собственности на которое принадлежит или будет принадлежать другой стороне (концеденту), осуществлять деятельность с использованием (эксплуатацией) этого объекта, а концедент обязуется предоставить концессионеру на срок, установленный соглашением, права владения и пользования объектом для ведения указанной деятельности.

Физический и моральный износ

Отличают две формы износа основных фондов – физический и моральный.

Физический износ – утрата потребительской стоимости

Когда на основные фонды воздействуют различные физические силы, а также технические и экономические факторы, в том числе и условия хранения, активы постепенно выходят из строя, теряют в стоимости и рано или поздно подлежат замене. В некоторых случаях физический износ подлежит восстановлению путем, например, капитального ремонта.

Для каждой группы основных средств форма проявления физического износа будет отличаться своими особенностями:

• оборудование и инструмент в процессе износа может изменить форму, размер, производительность, точность и т.п.;
• здания и сооружения подвергаются физическому износу медленнее;
• передаточные устройства утрачивают свои количественные и качественные характеристики по мере истечения срока их эксплуатации;
• производственный и хозяйственный инвентарь изнашивается наиболее быстро.

Физический износ – процесс неравномерный, поскольку не всегда предсказуемые факторы действуют на разные типы активов по-разному. Характерная закономерность темпов износа:

• в начале эксплуатации – более ускоренный износ;
• в течение основного срока службы – некоторое замедление темпа вследствие установления рабочего ритма;
• ближе к концу – снова ускорение.

Формы физического износа могут отличаться в зависимости от особенностей снижения характеристик и их полноты.

1. В зависимости от воздействия на основное средство тех или иных факторов различают:
   • механическое изнашивание;
   • снижение основных показателей с течением времени использования;
   • износ бездействующих активов под влиянием условий хранения и природных факторов (влажность, грибок и т.п.).
2. В зависимости от степени износа можно выделить:
   • частичный износ – потеря стоимости и свойств, которую можно возместить путем проведения ремонта, вернув основному средству значительную часть первоначальных характеристик;
   • полный износ – основное средство подлежит замене (возмещению) путем приобретения взамен его нового (оборудование, инструмент и т.п.) либо капитального строительства (здания и сооружения).

Моральный износ – пользоваться можно, но уже не стоит

Моральный износ показывает утрату стоимости основных фондов, физически еще пригодных к эксплуатации, но уже менее рентабельных вследствие возникновения других, более эффективных их видов. Синонимом морального износа можно считать обесценивание.

Формы морального износа различаются по его основным причинам.

1. В условиях научно-технического прогресса происходит удешевление стоимости воспроизводства основных активов. Производители основных фондов наращивают мощности, модернизируют свои предприятия, в результате чего новые оборудование и инструменты начинают стоить дешевле своих некоторое время отработавших аналогов, физически еще пригодных к применению. Уменьшение стоимости происходит из-за того, что снижаются затраты живого труда на производство тех или иных основных фондов. Потребительские свойства активов при этом, как правило, сохраняются.
2. Возникают новые технологии и модели оборудования, позволяющие при тех же трудозатратах произвести большее количество продукции. Более современные инструменты, техника, транспортные средства и т.д., являющиеся более экономичными, позволяют снизить себестоимость продукции, то есть будет превосходить еще работающую старую по качественным и/или количественным параметрам.
3. Социальный износ происходит тогда, когда характеристики основного средства, имеющие отношение к обществу, превосходят приемлемый социальный уровень (например, уровень безопасности, вредных выбросов и т.п.).

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Моральный износ не всегда означает необходимость возмещения основных средств

Если ОС подлежит госрегистрации

Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации, включают в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию.

Государственная регистрация прав на недвижимость установлена ГК РФ и Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ. Так, в соответствии со ст. 131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре. Надо регистрировать право собственности, право хозяйственного ведения, право оперативного управления, право пожизненного наследуемого владения, право постоянного пользования, ипотеку, сервитуты, а также иные права в случаях, предусмотренных ГК РФ и иными законами.

Наряду с государственной регистрацией могут осуществляться специальная регистрация или учет отдельных видов недвижимого имущества.

Орган, осуществляющий госрегистрацию, обязан по ходатайству правообладателя выдать документ о зарегистрированном праве или сделке либо сделать удостоверяющую надпись на документе, представленном для регистрации.

Судебные органы зачастую указывают на то, что ряд видов госрегистрации носит учетный характер и не является государственной регистрацией прав на объекты в смысле п. 8 ст. 258 НК РФ (см, например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 07.11.2005 N А56-44438/2004, от 23.03.2005 N Ф04-1621/2005(9589-А27-23).

Территориальные налоговые органы высказывали по этому вопросу противоположное мнение (см., например, Письмо УМНС по г. Москве от 12.05.2004 N 26-12/32341).

Учет начисленной амортизации

Для обобщения информации о начисленной амортизации используется пассивный счет 02 «Амортизация основных средств». По кредиту счета 02 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) отражается сумма начисленных амортизационных отчислений. При этом в учете делается следующая проводка:

Дебет 20 (23, 25, 44) – Кредит 02– отражено начисление амортизации по основным средствам, которые используются в производстве продукции, при выполнении работ и оказании услуг.

Если организация (не строительная) осуществляет капитальные вложения (строительство, модернизацию, реконструкцию) с использованием основных средств, то в учете она сделает такую запись:

Дебет 08.3 – Кредит 02 – отражено начисление амортизации по основным средствам, которые задействованы в капитальных работах.

Если основное средство применяется в обслуживающих производствах и хозяйствах, то начисленная амортизация отражается так:

Дебет 29 – Кредит 02 – отражено начисление амортизации по основным средствам, занятым в обслуживающих производствах и хозяйствах.

Начисленная амортизация по основным средствам, которые используются для нужд управления (т.е. не связаны с основным производственным процессом), относится на счет 26:

Дебет 26 – Кредит 02 – отражено начисление амортизации по основным средствам, которые используются для управленческих целей.

Аналитический учет по счету 02 ведется по инвентарным объектам.

Пример 5.

Организация ООО «Топливные системы» в декабре приобрела для работника IT-отдела компьютер. Его первоначальная стоимость составила 53 100 руб., в т. ч. НДС (18%) – 8 100 руб. В этом же месяце объект был введен в эксплуатацию в качестве основного средства. На основании учетной политики Общества для целей бухгалтерского учета срок полезного использования компьютера был установлен в соответствии с Классификацией основных средств продолжительностью 2,5 года (2-я амортизационная группа); способ начисления амортизации линейный.

Решение.

Поступление компьютера бухгалтер ООО «Топливные системы» отразит следующими проводками.

В бухгалтерском учете организация начнет амортизировать объект с января (п. 21 ПБУ 6/01). Расчет амортизационных отчислений по компьютеру:

1. На = 100% : Спи = 100% : 2,5 г. = 40%,
2. Агод = Пс х На = 45 000 руб. х 40% = 18 000 руб.,
3. Амес = Агод : 12 мес. = 18 000 руб. : 12 мес. = 1 500 руб.

Конец примера

→

Отнесение ОС к амортизационным группам

В Классификации основные средства (имущество) объединены в десять амортизационных групп (п. 3 ст. 258 НК РФ).

Для тех видов ОС, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливает налогоплательщик в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей. В Классификации основных средств, например, не указаны строительные леса. Следовательно, срок полезного использования строительных лесов устанавливает организация самостоятельно.

Имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включает в соответствующую амортизационную группу та сторона, у которой имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора лизинга.

Ускоренная амортизация в налоговом учете, путем использования корректирующих коэффициентов

В налогообложении разрешено произвести ускоренную амортизацию путем применения повышающих коэффициентов.

Дополнительно ускоренное включение отчислений в расходы достигается применением амортизационной премии к вновь вводимым объектам или после проведения модернизации.